Zmiana zasad stosowania 50 % kosztów uzyskania przychodów – znaczenie dla branży IT

Przedsiębiorcy, w tym z sektora IT, którzy opierają swój model rozliczeń z pracownikami na 50% kosztach uzyskania przychodu będą musieli dokonać przeglądu i dostosować wdrożone przez siebie metody rozliczeń KUP z uwagi na zmieniające się otoczenie prawne.

W dniu 1 stycznia 2018 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Ustawa o PIT) w zakresie zasad stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu dla twórców. Ponadto, urzędy skarbowe coraz częściej odmawiają prawa do korzystania z preferencyjnej stawki KUP dla twórców, przyjmując bardziej niż dotychczas rygorystyczną interpretację wymogów, które należy spełnić aby skorzystać z takiej podwyższonej stawki KUP.

Zmiany te mogą skutkować wzrostem kosztów zatrudnienia. Korzystanie z preferencyjnej stawki KUP jest natomiast atrakcyjnym narzędziem dla przedsiębiorców zatrudniających pracowników w sektorze IT ponieważ umożliwia zwiększenie płacy netto pracownika przy jednoczesnym utrzymaniu, a nawet obniżeniu kosztów jego zatrudnienia.

Zamknięty katalog twórczych zawodów – wątpliwości interpretacyjne

Wspomniana nowelizacja wprowadza zamknięty katalog „twórczych zawodów”, które są uprawnione do korzystania z 50% KUP. Pozostałe „twórcze zawody”, nieujęte w tym katalogu, utracą takie prawo.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT po nowelizacji, stawkę 50% KUP stosuje się do działalności:

– twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

– badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;

– artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;

– w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów

Dla tych grup tzw. koszty autorskie wzrosną ponieważ będą mogły być stosowane do wysokości kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej (obecnie 85 528 złotych), a nie jak dotychczas połowę tej kwoty.

Pozostałe grupy twórców utworów utracą jednak to uprawnienie i będą mogły odliczać  jedynie 111,25 złotych miesięcznie (osoby zatrudnione na umowie o pracę), a zatrudnieni na umowę-zlecenie – o zryczałtowane 20%.

Ustawodawca posłużył się więc zamkniętym katalogiem zawodów twórczych uprawnionych do preferencyjnej stawki KUP. Niestety, zawarty w tym katalogu opis zawodów twórczych powoduje szereg wątpliwości interpretacyjnych.

Ustawodawca odwołał się w tym katalogu do tradycyjnego podziału rodzajów utworów (np. sztuki plastyczne, twórczość literacka, twórczość w zakresie programów komputerowych, publicystyka). W praktyce natomiast, zwłaszcza w branży nowych technologii, wykształciły się zawody (stanowiska pracy) nie bazujące na takim tradycyjnym podziale lub będące hybrydą różnych tradycyjnych zawodów twórczych.

Przykładowo, właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku stanowisk typu technical writer, w ramach których pracownik jest odpowiedzialny za tworzenie dokumentacji technicznej oprogramowania albo stanowisko pracy, w ramach którego zakres obowiązków pracownika obejmuje opracowywanie projektów/modeli produktów programistycznych (w postaci dokumentu stanowiącego bazę do dalszych prac programistycznych). Nie jest jasne, czy taka działalność stanowi działalność twórczą w zakresie programów komputerowych uprawnioną do preferencyjnej stawki KUP. Ustawodawca w uzasadnieniu nowelizacji nie dał żadnych wskazówek interpretacyjnych, w szczególności czy taka twórczość musi polegać na tworzeniu kodu źródłowego czy szerzej, być związana z całym procesem tworzenia oprogramowania komputerowego (byleby stanowiła utwór w rozumieniu prawa autorskiego).

Podobnie, wątpliwości budzi czy prace nad stworzeniem interfejsu oprogramowania to praca twórcza związana z oprogramowaniem, a może jest to twórczość w zakresie sztuk plastycznych, czy też tego rodzaju działalność nie jest w ogóle ujęta w ww. katalogu.

Identyczne wątpliwości budzą także takie zawody jak copywriter, bloger, analitycy tworzący różnorakie analizy i opracowania.

Problematyczne jest stwierdzenie do jakiego rozumienia np. sztuk plastycznych czy literackich należy się odwołać intepretując ww. przepis – językowego znaczenia, branżowego, naukowego? Pojęcie i zakres dziedziny danej sztuki nie jest obecne jasny i wyraźny, w szczególności w związku z postępem technologicznym, materiałowym, społecznym itd.

W praktyce więc, w związku z niejasnością powyższych przepisów, znaczna część stanowisk pracy związanych z twórczością i korzystających z podwyższonej stawki KUP, powinna podlegać weryfikacji z punktu widzenia nowych zasad wprowadzonych ww. nowelizacją.

Dotychczasowe przepisy wymagały od pracodawców przede wszystkim samodzielnej oceny, czy rezultaty pracy pracownika stanowią utwór w rozumieniu przepisów praw autorskiego (co nie jest łatwym zdaniem – na co wskazuje choćby ilość publikacji, orzeczeń i sporów sądowych dotyczących kwalifikacji różnych rezultatów prac jako utworu w rozumieniu przepisów prawa autorskiego), tak znowelizowane przepisy wymagają dodatkowo zakwalifikowania utworu do jednej z kategorii wymienionych z zamkniętym katalogu. Stanowi to kolejne pole dla wątpliwości prawnych i sporów z organami skarbowymi.

Trudno obecnie przewidzieć w jaki sposób w tym zakresie ukształtuje się podejście organów skarbowych. Z pewnością nowelizacja spowoduje „wysyp” wniosków o interpretację podatkowe. Pytanie jednak, czy to organ skarbowy powinien być rzeczywiście kompetentny do kwalifikacji określonego utworu do danej kategorii. Niestety, ww. kontrowersje i wątpliwości niekorzystnie wpływają na sytuację przedsiębiorców, gdyż powodują wzrost niepewności prawnej oraz ryzyk podatkowych.

Niekorzystne interpretacje podatkowe dla przedsiębiorców

Niezależnie od wspomnianej nowelizacji zmieniła się linia interpretacyjna organów skarbowych w zakresie rozliczania 50% KUP dla twórców, na niekorzyść podatników. Przedmiotem sporów z fiskusem coraz częściej jest sposób ustalania i dokumentowania „wynagrodzenia autorskiego” objętego preferencyjną stawką KUP. Co istotne, w tym zakresie przepisy Ustawy o PIT nie uległy zmianie – zmieniła się natomiast praktyka organów skarbowych.

Z najnowszych interpretacji podatkowych wynika, że nawet szczegółowa ewidencja czasu pracy i udokumentowanie powstawania utworów w ramach obowiązków pracowniczych nie zawsze wystarcza aby korzystać z preferencyjnej stawki KUP.

Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji podatkowej z 25 października 2017 r., 0111-KDIB2-3.4011.123.2017.1.KK zakwestionował prawo do 50% KUP dla spółki, która chce określać wynagrodzenie autorskie na poziomie 80% ale będzie prowadzić szczegółową dokumentację, m.in. odrębną dla każdego pracownika ewidencję efektów jego pracy z podziałem na tworzenie dzieł (utworów) i pozostałe obowiązki.

Z wniosku o interpretację podatkową, którego dotyczy ww. interpretacja, wynikało dodatkowo, że w umowach o pracę wskazano, że szacunkowe wynagrodzenie autorskie pracownika będzie wynosić 80% łącznego wynagrodzenia pod warunkiem, że taki procent czasu zostanie poświęcony w danym miesiącu przez pracownika na prace twórcze i zostanie potwierdzony w formie miesięcznego zestawienia prac.

Szacunkowa wartość wynagrodzenia nie zostanie wypłacona w formie wynagrodzenia autorskiego, jeżeli nie znajdzie potwierdzenia w realnie wytworzonej przez pracowników pracy twórczej, potwierdzonej w formie miesięcznego zestawienia prac i znajdującej potwierdzenie w rzeczywiście wytworzonym efekcie prac. Pozostała wartość wynagrodzenia będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych. Szacunek procentowego udziału pracy twórczej w łącznym czasie pracy programisty będzie wskazówką dla pracownika, ile czasu powinien poświęcić na wytworzenie utworów a ile na pozostałą pracę.

Dodatkowo we wniosku wskazano, że spółka planuje wprowadzenie obowiązku miesięcznego zatwierdzania przez przełożonego efektów pracy twórczej danego pracownika w formie raportu zdawczo-odbiorczego wskazującego na utwory jakie zostały przez pracownika wykonane w danym miesiącu i miesięczne zaangażowanie czasowe dotyczące pracy twórczej.

Na podstawie tej dokumentacji na koniec każdego miesiąca będzie określany czas pracy faktycznie spędzony przez pracownika na wykonywaniu utworów objętych prawem autorskim. Faktyczny czas poświęcony przez pracownika na wytworzenie utworów będzie wynikał z dwóch osobnych dokumentów, do których pracownicy będą musieli wpisywać codziennie przepracowane godziny w podziale na pracę twórczą i inną, oraz konkretne wyniki prac. Tymi dokumentami będą ewidencja efektów twórczych pracy pracownika i ewidencja pracy pracownika w formie zestawienia godzin przepracowanych w podziale na pracę twórczą i inną.

Fiskus mimo wprowadzenia przez wnioskodawcę ww. dokumentacji mającej na celu wykazanie i udokumentowanie pracy twórczej swoich pracowników uznał, że nie jest to wystarczające.

W ocenie skarbówki planowany przez wnioskodawcę podział wynagrodzenia nie stwarza możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu względem wynagrodzenia za wykonywaną przez pracowników pracę twórczą, a w konsekwencji do całości uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze stosunku pracy zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2 Ustawy o PIT. Dyrektor KIS wskazał, że wyodrębnienie należnego pracownikowi wynagrodzenia należnego za pracę twórczą nie może polegać na wyróżnieniu w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacano honorarium.

Powyższe stanowisko Dyrektora KIS budzi wątpliwości. Wnioskodawca wskazał we wniosku o interpretację podatkową, że procentowy podział wynagrodzenia zawarty w umowie jest szacunkowy a finalne wynagrodzenie autorskie będzie obliczane w oparciu o rzeczywisty zakres prac twórczych w danym miesiącu, ustalany m.in. na podstawie ewidencji czasu pracy oraz protokołów zdawczo-odbiorczych. Wydaje się, że na gruncie poprzednich interpretacji podatkowych stanowisko tego wnioskodawcy oraz przyjęty przez niego model rozliczeń z pracownikami zostałby uznany za prawidłowy i wystarczający dla potrzeb stosowania podwyższonej stawki KUP.

Co dalej?

Obecnie przedsiębiorcy rozliczający się ze swoimi pracownikami z uwzględnieniem 50% KUP nie mogą mieć pewności, że organy skarbowe nie zakwestionują możliwości korzystania z preferencyjnej stawki KUP. Ta niepewność wynika zarówno z nowelizacji Ustawy o PIT wprowadzającej zamknięty katalog twórczych zawodów, które mogą z niej korzystać, jak również ze zmiany podejścia organów skarbowych co do wymogów dokumentowania podstawy i wysokości wynagrodzenia autorskiego, objętego 50% KUP.

Skutki negatywnej oceny wdrożonego modelu rozliczania KUP obciążą natomiast zarówno pracodawcę, jak i pracownika, który będzie musiał dopłacić do podatku dochodowego. W związku z tym, celowe jest dokonanie przez przedsiębiorców przeglądu stanowisk pracy pracowników korzystających z ww. stawki KUP oraz przyjętych zasad rozliczeń wynagrodzenia autorskiego.

Niestety, w związku ze zmianami w przepisach oraz podejściu organów skarbowych u niektórych przedsiębiorców stosowany przez nich do tej pory model rozliczeń wynagrodzenia autorskiego może wymagać daleko idących zmian. Możliwy jest również wzrost kosztów zatrudnienia albo obniżenia wynagrodzeń wypłacanych pracownikom. Z nowelizacji i zmiany podejścia organów skarbowych mogą nie być więc zadowoleni ani pracodawcy ani pracownicy.

 



ZESPÓŁ

NASZE DANE